12-债务重组指南-第2章
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殖ジ糜κ掌本荨Ｕ馓ㄉ璞傅睦烦杀疚�120000元，累计折旧为30000元，清理费用等1000元，计提的减值准备为9000元。深广公司未对债权计提坏账准备。假定不考虑其他相关税费。
红星公司：
借：固定资产清理 90000
累计折旧 30000
贷：固定资产 120000
借：固定资产清理 1000
贷：银行存款 1000
“固定资产清理”科目余额＝90000＋1000＝91000（元）
借：应付票据 103500
固定资产减值准备 9000
贷：固定资产清理 91000
资本公积——其他资本公积 21500
深广公司：
借：固定资产 103500
贷：应收票据 103500
假定红星公司用于偿债的设备的历史成本为150000元，其他资料保持不变，则红星公司和深广公司的账务处理如下：
红星公司：
借：固定资产清理 120000
累计折旧 30000
贷：固定资产 150000
借：固定资产清理 1000
贷：银行存款 1000
“固定资产清理”科目余额＝120000＋1000＝121000（元）
借：应付票据 103500
固定资产减值准备 9000
营业外支出——债务重组损失 8500
贷：固定资产清理 121000
深广公司：
借：固定资产 103500
贷：应收账款 103500
3。债务人以无形资产清偿债务
（1）以无形资产清偿债务的，债务人应将债务账面价值转销债务，按无形资产的账面价值结转无形资产，将债务账面价值扣除无形资产账面价值和相关费用等之后的余额确认为当期损失或资本公积。如对无形资产计提了减值准备，还应结转相关的减值准备。
（2）受让的非现金资产作为无形资产管理的，债权人应按债权的账面价值加上应支付的相关税费，确认无形资产。受让的无形资产是否发生减值，在重组日可暂不考虑，待期末与其他资产的减值一并考虑。
涉及补价的，按以下规定确定受让无形资产的入账价值或实际成本：
①收到补价的，按重组债权的账面价值减去补价，加上应支付的相关税费，作为入账价值。
②支付补价的，按重组债权的账面价值加上支付的补价和应支付的相关税费，作为入账价值。
受让的资产中，除无形资产外，如果还涉及其他非现金资产，则应按无形资产的公允价值和其他各项非现金资产的公允价值占非现金资产公允价值总额的比例，对重组债权的账面价值进行分配，以确定无形资产和其他各项非现金资产的入账价值。
【例5】广源公司于20×1年7月10日从深大公司购得一批产品，价值200000元（含应付的增值税），至20×2年1月尚未支付货款。经与深大公司协商，深大公司同意广源公司以一项专利技术偿还债务。该项专利技术的账面价值为195000元，应交的营业税为9750元。广源公司未对转让的专利技术计提减值准备，深大公司未对债权计提坏账准备。假定不考虑其他相关税费。
广源公司：
借：应付账款 200000
营业外支出——债务重组损失 4750
贷：无形资产 195000
应交税金——应交营业税 9750
深大公司：
借：无形资产 200000
贷：应收账款 200000
假定广源公司用于偿债的无形资产的账面价值为180000元，应交的营业税为9000元，其他资料保持不变，则广源公司和深大公司的账务处理如下：
广源公司：
借：应付账款 200000
贷：无形资产 180000
应交税金——应交营业税 9000
资本公积——其他资本公积 11000
深大公司：
借：无形资产 200000
贷：应收账款 200000
4。债务人以投资清偿债务
（1）以投资清偿债务的，债务人应按债务账面价值转销债务，按投资的账面价值结转投资，将债务账面价值扣除投资账面价值和相关费用等之后的余额确认为当期损失或资本公积。对投资计提了减值准备的，还应将相关的减值准备予以结转。
（2）受让的非现金资产作为短期投资管理的，债权人应按重组债权的账面价值加上应支付的相关税费，作为短期投资成本。如果所接受的短期投资中含有已宣告但尚未领取的现金股利，或已到付息期但尚未领取的债券利息，按重组债权的账面价值减去应收股利或应收利息，加上应支付的相关税费后的金额，作为短期投资成本。
涉及补价的，按以下规定确定受让短期投资的实际成本：
①收到补价的，按重组债权的账面价值减去补价，加上应支付的相关税费，作为短期投资成本。
②支付补价的，按重组债权的账面价值加上支付的补价和应支付的相关税费，作为短期投资成本。
（3）受让的非现金资产作为长期投资管理的，债权人应按债权的账面价值加上应支付的相关税费，作为初始投资成本。受让的投资是否发生减值，在重组日可暂不考虑，待期末与其他资产的减值一并考虑。
涉及补价的，按以下规定确定受让长期投资的初始投资成本：
①收到补价的，按重组债权的账面价值减去补价，加上应支付的相关税费，作为初始投资成本。
②支付补价的，按重组债权的账面价值加上支付的补价和应支付的相关税费，作为初始投资成本。
受让的资产中，除投资外，如果还涉及其他非现金资产，则应按投资的公允价值和其他各项非现金资产的公允价值占非现金资产公允价值总额的比例，对重组债权的账面价值进行分配，以确定投资和其他各项非现金资产的入账价值。
【例6】20×1年12月31日，A公司销售一批材料给B公司，含税价为468000元。20×2年5月1日，B公司资金周转暂时发生困难，经双方协议，A公司同意B公司将其拥有的一项长期股权投资用于抵偿债务。该项长期股权投资的账面价值为470000元，计提的相关减值准备为51700元。B公司转让该项长期股权投资时发生相关费用2000元，A公司对相关债权提取了70200元坏账准备。假定不考虑其他相关税费。
B公司：
（1）计算 债务重组日，重组债务的账面价值 468000元
减：所转让投资的账面价值 470000元
发生的相关费用 2000元
差额 …4000元
（2）账务处理
借：应付账款 468000
长期投资减值准备 51700
贷：长期股权投资 470000
银行存款 2000
资本公积——其他资本公积（51700…4000） 47700
A公司：
借：长期股权投资 397800
坏账准备 70200
贷：应收账款 468000
假定B公司用于偿债的长期股权投资的账面价值为530000元，其他资料保持不变，则A公司和B公司的账务处理如下：
B公司：
借：应付账款 468000
长期股权投资减值准备 51700
营业外支出——债务重组损失 12300
贷：长期股权投资 530000
银行存款 2000
A公司：
借：长期股权投资 397800
坏账准备 70200
贷：应收账款 468000
（三）以债务转为资本清偿债务时的会计处理
债务人以债务转为资本清偿债务的，债务人应将重组债务的账面价值与债权人因放弃债权而享有股权的份额之间的差额，确认为资本公积；债权人应将重组债权的账面价值作为受让的股权的入账价值。
根据以上原则，债务人应注意区别以下情况进行会计处理：
1。债务人为股份有限公司的，债务人应按债权人因放弃债权而享有股份的面值总额确认股本，按债务账面价值转销债务，将债务账面价值与股份面值总额之间的差额确认为资本公积。
2。债务人为非股份有限公司的，债务人应按债权人因放弃债权而享有的股权份额确认实收资本，按债务账面价值转销债务，将债务账面价值与股权份额之间的差额确认为资本公积。
债务转为资本时，债务人可能会发生一些税费，如印花税。一般情况下，这些费用应在发生时计入当期损益。
【例7】20×1年2月10日，深广公司销售一批材料给红星公司（股份有限公司），同时收到红星公司签发并承兑的一张面值100 000元、年利率7％、6个月期、到期还本付息的票据。8月10日，红星公司与深广公司协商，以其普通股抵偿该票据。红星公司用于抵债的普通股为10000股，股票市价为每股9。6元。假定印花税税率为4％，不考虑其他税费。
红星公司：
（1）计算 债务重组日，重组债务的账面价值（100000＋3500） 103500元
减：债权人享有股份的面值总额 10000元
差额 93500元
（2）账务处理
借：应付票据 103500
贷：股本 10000
资本公积——股本溢价 93500
借：管理费用——印花税 384
贷：银行存款 384
深广公司：
借：长期股权投资 103884
贷：应收票据 103500
银行存款 384
【例8】20×1年2月10日，深广公司销售一批材料给红星公司（非股份有限公司），同时收到红星公司签发并承兑的一张面值100000元、年利率7％、6个月期、到期还本付息的票据。8月10日，红星公司与深广公司协商，以其债务转为资本进行债务重组，深广公司因此获得红星公司0。1％的股权，对应的金额为100000元。假定不考虑相关税费。
红星公司：
（1）计算 债务重组日，重组债务的账面价值（100000＋3500） 103500元
减：债权人享有的股权份额 100000元
资本公积 3500元
（2）账务处理
借：应付票据 103500
贷：实收资本 100000
资本公积——资本溢价 3500
深广公司：
借：长期股权投资 103500
贷：应收票据 103500
（四）修改其他债务条件时的会计处理
1。债务人的会计处理
以修改其他债务条件进行债务重组的，如果重组债务的账面价值大于将来应付金额，债务人应将重组债务的账面价值减记至将来应付金额，减记的金额确认为资本公积；如果重组债务的账面价值等于或小于将来应付金额，债务人不作账务处理。
如果修改后的债务条款涉及或有支出的，债务人应将或有支出包括在将来应付金额中。或有支出实际发生时，应冲减重组后债务的账面价值；结算债务时，或有支出如未发生，应将该或有支出的原估计金额确认为资本公积。
相关的几点说明：
（1）“修改其他债务条件”，通常指延长债务偿还期限、延长债务偿还期限并加收利息、延长债务偿还期限并减少债务本金或债务利息等。其中，延长债务偿还期限并减少债务本金或债务利息，既包括在重组日债权人豁免债务人的债务本金或债务利息，也包括重组日之后债权人豁免债务人的债务本金或债务利息。比如，债务人欠债权人货款12000000元（其中2000000元为债务利息），经协商于8月1日进行债务重组，债权人同意将积欠的利息豁免，并将债务延期至当年12月31日偿还，也属于采用修改其他债务条件进行债务重组。
（2）“将来应付金额”，一般为将来应付债务面值（或本金、原值），如应付账款；如有利息，还应加上将来应付利息。例如，将面值总额100000元的债券展期1年，年利率为5％，将来应付金额为100000＋100000×5％＝105000元。
（3）如修改后的债务条款中涉及或有支出，根据谨慎原则，债务人在计算将来应付金额时，应将或有支出考虑进去。之后，再将依次计算的将来应付金额与重组债务的账面价值进行比较。
由于重组后的债务的账面价值包含或有支出，因此，或有支出实际发生时，应作为减少重组债务的账面价值处理；结清债务时，或有支出如未发生，应将该或有支出的原估计金额确认为资本公积。其中，或有支出，指依未来某种事项出现而发生的支出；未来事项的出现具有不确定性。
根据以上原则，如按债务重组协议，或有支出的金额按期（按年、季等）结算，则应在结算期满时，按已确认、属于本期的未发生的或有支出金额在该期确认为资本公积；如按债务重组协议，或有支出的金额待债务结算时一并计算的，则应在结清债务时，将未发生的或有支出的原估计金额确认为资本公积。
2。债权人的会计处理
以修改其他债务条件进行债务重组的，如果重组债权的账面价值大于将来应收金额，债权人应将重组债权的账面价值减记至将来应收金额，减记的金额确认为当期损失；如果重组债权的账面价值等于或小于将来应收金额，债权人不作账务处理。
如果修改后的债务条款涉及或有收益的，债权人不应将或有收益包括在将来应收金额中；或有收益收到时，作为当期收益处理。其中，或有收益，指依未来某种事项出现而发生的收益；未来事项的出现具有不确定性。
相关的几点说明：
（1）“将来应收金额”，一般为将来应收债权面值（或本金、原值），如应收账款；如有利息，还应加上将来应收利息。例如，将价值100000元的债券展期1年，年利率为5％，将来应收金额为100000＋100000×5％＝105000（元）。
（2）如修改后的债务条款中涉及或有收益，根据谨慎原则，债权人在计算将来应收金额时不应将或有收益包括在内。或有收益应于实际发生时，计入当期损益。
【例9】深广公司持有红星公司的应收票据为20000元，票据到期时，累计利息为1000元，红星公司支付了利息。由于红星公司财务陷入困境，深广公司同意将红星公司的票据期限延长2年，并减少本金5000元；票据延长期间不计算利息。
红星公司：
（1）计算应付票据的账面价值和将来应付金额的差额： 应付票据的账面价值 20000元
其中：面值 20000元
应计利息（已支付） 0元
减：将来应付金额（20000…5000） 15000元
差额 5000元
差额5000元确认为资本公积。
（2）账务处理：
借：应付票据——应计利息 1000
贷：银行存款 1000
借：应付票据——面值 20000
贷：应付账款 15000
资本公积——其他资本公积 5000
深广公司：
由于没有对应收票据计提坏账准备，差额5000元作为当期损失。
借：银行存款 1000
贷：应收票据——应计利息 1000
借：应收账款 15000
营业外支出——债务重组损失 5000
贷：应收票据——面值 20000
【例10】深广公司销售一批商品给红星公司，价款5200000元（含增值税）。按双方协议规定，款项应于2001年3月20日之前付清。由于连年亏损，资金周转发生困难，红星公�
